Konsolidacja metodą pełną – eliminacja niezrealizowanych marż

Sprawozdania finansowe jednostek zależnych konsolidowane są metodą pełną.

Pierwszy krok w konsolidacji metodą pełną to zsumowanie danych ze sprawozdania finansowego jednostki dominującej oraz jednostek zależnych.

Drugi krok w konsolidacji metodą pełną to przeprowadzenie korekt kapitałowych.

Trzeci krok w konsolidacji metodą pełną to dokonanie pozostałych wyłączeń konsolidacyjnych, które obejmują transakcje zawarte pomiędzy spółkami z grupy. Na pozostałe wyłączenia konsolidacyjne składają się wzajemne rozrachunki, wzajemne obroty z tytułu sprzedaży i zakupu oraz eliminacja marż, które są skutkiem transakcji zawartych pomiędzy spółkami grupy kapitałowej.

Niezrealizowane marże powstają wówczas, gdy jedna spółka grupy dokonała sprzedaży [dalej: Spółka S], natomiast druga spółka z grupy [dalej: Spółka K] nabycie ujęła w aktywach trwałych lub aktywach obrotowych.

Ujęcie aktywa po cenach sprzedaży Spółki S prowadzi do osadzenia w aktywach grupy marż na transakcjach wewnątrzgrupowych. Korekta konsolidacyjna ma na celu wycenę takich aktywów po cenach nabycia pochodzących od spółki S, czyli po cenach po jakich aktywo zostało nabyte z zewnątrz grupy.

Technicznie można korektę podzielić na dwa elementy.

Pierwszy krok takiego wyłączenia to eliminacja wzajemnych obrotów sprzedaż – zakup, czyli przychodów ze sprzedaży zaraportowanych przez Spółkę S w notach konsolidacyjnych, z aktywem np. zapasem zaraportowanym przez Spółkę K.

Drugi krok takiego wyłączenia to ustalenie jaka marża na tej transakcji została osiągnięta przez Spółkę S. W tym celu należy ustalić koszt własny sprzedaży, który jednocześnie jest podstawą do wyceny zapasu w aktywach grupy. Po ustaleniu tego kosztu eliminujemy określoną wartość z kosztu własnego sprzedaży Spółki S i ujmujemy ją w aktywach jako zapas.

Jeśli założymy, że spółka S sprzedała zapas do spółki K po cenie 100, a koszt własny sprzedaży w spółce S dla tej transakcji wyniósł 80, to korekta w procesie konsolidacji będzie ujęta w trzech pozycjach: zapas -100+80= -20, przychody ze sprzedaży -100 oraz koszt własny sprzedaży -80.

Tak przeprowadzone wyłączenie jest powtarzane w kolejnych skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych, dopóki Spółka K nie sprzeda zapasu poza grupę, czyli dopóki marża się nie zrealizuje w postaci sprzedaży z zewnętrznym kontrahentem. Wówczas marża ujęta w zapasie zostaje wyksięgowana w korespondencji z kosztem własnym sprzedaży Spółki K.

Na podstawie danych z powyższego przykładu, przeniesienie korekty z roku ubiegłego wprowadzamy w następujących pozycjach: zapas -20 oraz wynik z lat ubiegłych -20. Następnie rozliczenie marży z chwilą wyjścia zapasu poza grupę ujmujemy w pozycjach: zapas +20 oraz koszt własny sprzedaży -20.

W przypadku marż ujętych w aktywach trwałych, marża będzie rozliczana w czasie poprzez odpowiednią korektę kosztu amortyzacji. Ponieważ marże aktywowane w majątku trwałym będą amortyzowane w latach następnych, nakłada to na jednostkę dominującą obowiązek zbudowania odpowiedniej dokumentacji, czyli tabel amortyzacyjnych dla celów konsolidacji. Przy dużej liczbie tego typu transakcji, warto konsolidacyjne tabele amortyzacyjne przechowywać w systemie wspierającym proces konsolidacyjny.

Tak przechowywana dokumentacja konsolidacyjna powinna być weryfikowana przy sporządzaniu każdego skonsolidowanego sprawozdania finansowego w celu ustalenia, czy aktywa trwałe nie wyszły poza grupę. Należy bowiem pamiętać, że przy wyjściu aktywa trwałego poza grupę, nierozliczona dotychczas marża jest w całości ujmowana w wyniku finansowym w tej pozycji, w której ujęto koszt dotyczący sprzedaży lub likwidacji aktywa trwałego.